税务行政强制执行与税务保全的相关关系

税务行政强制执行与税务保全的相关关系

税收保全措施和强制执行措施是税务机关保证税款及时足额入库的有效手段，也是税务行政手段的最后一道防线,但二者有以下不同：

(一)税收保全措施和强制执行措施分别适用不同范围。税收保全措施只适用于从事生产、经营的纳税人，不适用于非从事生产经营的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人等，这是因为非从事生产经营的纳税人一般没有直接可供扣押的商品、货物。此外，税收保全措施适用于纳税义务发生前，还谈不上扣缴义务人代扣税款和纳税担保问题。而税务强制执行措施则适用于纳税人、扣缴义务人、纳税担保人，此时纳税义务、扣缴义务和纳税担保义务已经发生，上述单位或自然人逾期未缴税款，经限期催缴无效可以强制执行。

(二)税收保全措施适用于纳税义务发生前，强制执行措施适用于纳税义务、扣缴义务、纳税担保义务发生以后。税收保全措施只适用于有逃避纳税义务嫌疑的纳税人，纳税义务发生前，纳税人无必须纳税的义务，国家税收权益尚未最后流失，税务机关按法定程序扣押商品、货物或冻结纳税人银行存款后，税款已获支付保障，此时不能划拨纳税人存款，也不能拍卖或变卖查封、扣押的商品、货物，因此，税收保全措施是纳税人履行纳税义务的财产事先保证或准备。一旦纳税义务发生后，税收保全措施就自动嬗变为强制执行措施，此外，对于已发生纳税义务而不限期纳税、扣缴或履行纳税担保义务的，经县级以上税务局长批准，税务机关可以划拨纳税人存款，拍卖或变卖查封、扣押的商品、货物抵缴税款。

(三)实施税收保全措施和强制执行措施要经法定程序环节。税收保全措施的必要前提条件之一是税务机关有根据认为从事生产经营的纳税人有逃避纳税义务行为，其中“有根据认为”是指税务机关依据一定线索作出符合逻辑的判断，根据不等于证据，证据是依照法定程序取得表明真相的事实和材料，证据的收集需要一定时间，由于税收保全措施是一种紧急处理措施，不能等到证据全部收集完毕，否则，可能导致税款流失。因此，税收保全措施的第一道程序是税务机关有依据认定纳税人具有逃避纳税义务的行为。第二道程序是在规定的纳税期前责令纳税人限期缴税，这一期限最长不超过15天，这一期限内如果发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入迹象的，税务机关应责成纳税人提供纳税担保，此为第三道程序。

如纳税人提供担保，税务机关不能使用税收保全措施，如纳税人不提供担保，经县级以上税务局长批准后，税务机关才能实施税收保全措施。对于税收强制措施的程序而言，纳税人、扣缴义务人、纳税人担保人未按规定期限缴纳税款，已经侵犯了国家税收权益，这是税收强制执行措施的前提条件。此种情况下，税务机关首先应责令限期纳税，这一期限最长不超过15天，对于逾期仍不纳税的，经县级以上税务局长批准后才能实施强制执行措施，扣押、查封财产后，拍卖、变卖环节不需要再履行县以上税务局长审批手续。

(四)税收保全与强制执行顺序不同。税收保全与强制执行措施作用的对象是被执行人的资金、商品、货物或其他应税财产，由于实物财产不如货币资金易计算价值，并且还要发生保管、维护等费用，所以，执行顺序是先冻结银行账户或通知银行扣缴税款，被执行人资金不足以完成涉税义务的，再对其他实物资产执行保全或强制执行措施。

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