新借款费用准则对上市公司业绩有哪些影响

【摘要】本文在对新旧借款费用会计准则进行对比分析的基础上，论述了修订后的借款费用准则的重大变化及其实施该准则对上市公司业绩产生的影响，帮助会计信息使用者更深刻地理解企业相关报表信息，以作出正确的投资决策。

为适应市场经济的发展以及推进我国会计国际化的需要，我国颁布了新的会计准则。其中，《企业会计准则第17号——借款费用》(简称新借款费用准则)与2001年的《企业会计准则——借款费用》(简称旧借款费用准则)相比，在借款费用应予资本化的资产范围和借款范围以及借款费用资本化金额的确定等方面进行了修订和调整。上市公司实施新的会计准则后，必然会对其财务状况和经营成果产生较大的影响。

一、新借款费用准则的主要特点

(一)新借款费用准则的适用范围

借款费用是企业借入资金所付的代价，即借款而发生的利息及其他相关成本，包括借款利息、溢折价的摊销、辅助费用和因外币借款而发生的汇兑差额等。在具体范围上，新借款费用准则，不仅规范了“房地产商品开发过程中发生的借款费用”，而且也对需要经过相当长时间的构建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货资产而发生的借款费用进行了规范，同时把“与融资租赁有关的融资费用”纳入《企业会计准则第21号——租赁》的规范范围;而旧借款费用准则不涉及“与融资租赁有关的融资费用”和“房地产商品开发过程中发生的借款费用”。

(二)借款费用应予资本化的资产范围和借款范围

根据新借款费用准则规定，符合资本化条件的资产除了包括固定资产，还包括需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或者可销售状态的投资性房产和存货等;应予资本化的借款不仅包括专门借款，对于为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用的一般借款，也应计算应予资本化的利息金额。其中，新准则中的专门借款是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项，一般借款则指除专门借款以外的其他借款。而旧借款费用准则的规定，只有企业发生在固定资产购置或建造过程中的借款费用，才能在符合条件的情况下予以资本化;而发生在其他资产(如存货、无形资产)上的借款费用不能予以资本化。也就是说，旧借款费用准则规定的应予资本化的资产是固定资产，应予资本化的借款范围为专门借款。

(三)借款费用资本化金额的确定

1.利息(包括溢价和折价的摊销)资本化金额的确定

旧借款费用准则规定，可资本化的利息费用首先必须是专门借款所产生的;其次其仅仅限于已经实际用于购建固定资产上的专门借款所产生的利息费用。即对于因专门借款而发生的利息若同时具备开始资本化的三个条件，就应当在固定资产达到预定可使用状态之前予以资本化，利息资本化金额的确定要与发生在所购建的固定资产上的支出挂钩，支出的多少和支出承担借款费用期间的长短将直接影响利息的资本化金额，每一会计期间利息的资本化金额等于至当期末止购建固定资产累计支出加权平均数与资本化率之积。

新借款费用准则规定，在资本化期间内“为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定”，该金额是一种净利息费用的概念，它实际上反映了专门借款真正的利息负担。“为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。”即对于为购建或生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，需计算一般借款应予资本化的利息金额。该金额按照资本化率乘有关的资产支出(累计资产支出中超过专门借款部分的资产支出的加权平均数)计算确定。其中，资本化率应为一般借款的加权平均利率，其计算公式为：一般借款加权平均利率=(所占用一般借款当期实际发生的利息之和)÷(所占用一般借款本金加权平均数)。

此外，关于借款存在的折价或溢价的摊销方法，新借款费用准则规定，借款存在溢价或折价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或溢价金额，调整每期利息金额;但依据旧借款费用准则额的规定，既可以采用实际利率法，也可以采用直线法。